「中小会計指針」各論～その２～

今日は「中小会計指針」の各論の解説の続きです。

各論の最初は、「貸倒損失・貸倒引当金」です。

「貸倒損失・貸倒引当金」は、17．貸倒損失、18．貸倒引当金の2つの項目から構成されています。

「貸倒損失・貸倒引当金」の本文をあらためて掲載させて頂きます。

・受取手形や売掛金等の債権が法的に消滅した場合のほか、回収不能な債権がある場合は、その金額を貸倒損失として計上しなければならない。

・貸倒引当金は、以下のように扱う。

（１） 金銭債権について、取立不能のおそれがある場合には、取立不能見込額を貸倒引当金として計上しなければならない。

（２） 取立不能見込額については、債権の区分に応じて算定する。財政状態に重大な問題が生じている債務者に対する金銭債権については、個別の債権ごとに評価する。

（３） 財政状態に重大な問題が生じていない債務者に対する金銭債権に対する取立不能見込額は、それらの債権を一括して又は債権の種類ごとに、過去の貸倒実績率等合理的な基準により算定する。

（４） 法人税法における貸倒引当金の繰入限度額相当額が取立不能見込額を明らかに下回っている場合を除き、その繰入限度額相当額を貸倒引当金に計上することができる。

・貸倒引当金の計上は、差額補充法によることを原則とし、法人税法上の洗替法による繰入額を明らかにした場合には、法人税法に規定する洗替法による処理として取り扱うことができる。

「貸倒損失・貸倒引当金」は、会計上の処理と法人税法上の処理について相違が見られる科目の一つです。

会計上の処理と法人税法上の処理についての相違としては、費用の認識の時期の相違です。法人税法上は、債務の確定しない費用は認識しないという債務確定基準があります。債務確定基準からいうと、引当金の一種である貸倒引当金は例外的に認められています。しかしながら、会計上は、法的債務ではなくともその費用の発生の原因が当期以前の事象に起因している場合には費用を認識すべきとの考えがあります。その一つの例として引当金の計上が求められているのです。引当金の計上は、企業の財政に不利な影響を及ぼす可能性がある場合には、これにそなえて適当に健全な会計処理をしなければならないという保守主義の原則の一例ともいわれています。

また、会計上の処理と法人税法上の処理についての相違の一つとして、貸倒引当金の計上についての相違があげられます。「中小会計指針」の本文に記載のあるとおり、会計上は貸倒引当金の計上は、差額補充法によること、すなわち、登記に対象となった債権を直接償却により債権額と相殺した後、貸倒引当金に期末残高がある時は、これを登記繰入額と相殺し、繰入額のほうが多い場合は、その差額を貸倒引当金繰入額として表示する方法によります。また、取崩額が多い場合は、その取崩差額を特別利益に計上する方法によります。しかしながら、法人税法上の規定においては洗替法による処理を原則としています。ただ、この表示の相違に関しては、差額補充法により貸倒引当金を計上している場合においても、法人税基本通達により添付する明細書に洗替法による場合の金額に基づく繰入額であることを明らかにしているときは、洗替法により処理されたものと取り扱われます。

「中小会計指針」と「会計要領」の相違が見られる一つの科目としてもこの「貸倒損失・貸倒引当金」の項目を挙げることになると思います。「中小会計指針」においては、貸倒引当金について、「取立不能見込額については、債権の区分に応じて算定する。財政状態に重大な問題が生じている債務者に対する金銭債権については、個別の債権ごとに評価する。」と規定しています。しかしながら、中小企業において債権について一般債権か貸倒懸念債権かを債務者の財政状態及び経営成績に基づいて把握しているところはなかなかないといえます。しかしながら、「中小会計指針」については取立不能見込額に関して貸倒引当金の算定において原則的な算定方法としては求めています。但し、例外的な方法については平成２３年度税制改正前法人税法の区分に基づいて算定される貸倒引当金繰入限度額の算定を参考にすることのできます。